BMF: In diesen Fällen sind Gutscheine und Geldkarten auch künftig steuerfreier Sachbezug

Sachbezüge, die Arbeitgeber Arbeitnehmern gewähren, sind steuer- und sozialversicherungsfrei, wenn ihr Wert die Sachbezugsfreigrenze von 44 Euro im Monat nicht übersteigt. Seit 01.01.2020 gilt eine Neuregelung für Gutscheine, zweckgebundene Geldleistungen und Geldkarten. Seither war unklar, ob und wann bei deren Überlassung Bar- oder Sachlohn vorliegt. Jetzt hat das BMF reagiert.

 

BMF klärt die Abgrenzungsregeln von Sach- und Barlohn

Seit dem 01.01.2020 ist der Begriff Sachlohn gesetzlich geregelt (§ 8 Abs. 1 S. 2 EStG). Danach sind „zweckgebundene Geldleistungen, nachträgliche Kostenerstattungen, Geldsurrogate und andere Vorteile, die auf einen Geldbetrag lauten“, stets als Barlohn zu versteuern. Steuerliche Vergünstigungen für Sachbezüge, z. B. die Anwendung der monatlichen Sachbezugsfreigrenze von 44 Euro (ab: 01.01.2022: 50 Euro) oder die Pauschalierung nach § 37b EStG mit einem Steuersatz von 30 Prozent, sind in den Fällen nicht anwendbar.

Gutscheine und Geldkarten sind dagegen weiterhin begünstigter Sachlohn, wenn sie ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG erfüllen (§ 8 Abs. 1 S. 3 EStG). Die monatliche Sachbezugsfreigrenze ist für diese Sachbezüge allerdings nur anwendbar, wenn die Gutscheine und Geldkarten zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden; in Gehaltsumwandlungsfällen gilt sie nicht (§§ 8 Abs. 2 S. 11, 8 Abs. 4 EStG).

 

In der Praxis waren viele Fragen offen, wann

Bar- oder Sachlohn vorliegt. Das Anwendungsschreiben des BMF sorgt nun für Klarheit (BMF, Schreiben vom 13.04.2021. Az. IV C 5 ‒ S 2334/19/10007 :002, Abruf-Nr. 221759).

 

Steuerbegünstigte Sachbezüge nach neuester Rechtslage

Steuerbegünstigte Sachbezüge können nur vorliegen, wenn es sich um eine Einnahme handelt, die nicht in Geld besteht. Kann ein Arbeitnehmer daher wählen, ob er einen Sachbezug (z. B. Gutschein) oder eine Geldleistung möchte, scheidet ein steuerbegünstigter Sachbezug aus. Dies gilt selbst dann, wenn sich der Arbeitnehmer für den Sachbezug entscheiden sollte. Das BMF-Schreiben führt Beispiele für steuerbegünstigte Sachbezüge auf:

• Die Gewährung von Kranken-, Krankentagegeld- oder Pflegeversicherungsschutz kann steuerbegünstigter Sachbezug sein, wenn der Arbeitgeber die Versicherung abgeschlossen und bezahlt hat (BFH, Urteil vom 07.06.2018, Az. VI R 13/16, Abruf-Nr. 204316).
• Die Gewährung von Unfallversicherungsschutz ist begünstigt, soweit der Arbeitnehmer den Versicherungsanspruch unmittelbar gegenüber dem Versicherungsunternehmen geltend machen kann. Vorausgesetzt ist, die Beiträge werden nicht nach § 40b Abs. 3 EStG pauschal besteuert.
• Steuerbegünstigter Sachbezug ist auch die Gewährung von Papier-Essensmarken (Essensgutscheine, Restaurantschecks) und arbeitstäglichen Zuschüssen zu Mahlzeiten (sog. digitale Essensmarken).
• Die Gewährung von Gutscheinen oder Geldkarten ist steuerbegünstigter Sachbezug, wenn sie ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen beim Arbeitgeber oder bei einem Dritten berechtigen und zudem ab dem 01.01.2022 unter lohn- und einkommensteuerlicher Auslegung die Kriterien des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG erfüllen.

 

Wichtig: Kein ausschließlicher Bezug von Waren oder Dienstleistungen liegt insbesondere dann vor, wenn der Arbeitnehmer zunächst in Vorleistung tritt und der Arbeitgeber ihm die Kosten im Nachhinein erstattet. Hier handelt es sich um eine Geldleistung.

 

Wann Gutscheine und Geldkarten begünstigt sind

Die Gewährung von Gutscheinen oder Geldkarten dürfte in der Praxis die häufigste Form von steuerbegünstigten Sachbezügen sein. Neu ist hier das Kriterium des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG. Hier sind drei verschiedene Varianten zu unterscheiden.

 

Steuerbegünstigte Gutscheine und Geldkarten

Variante 1: Gutscheine und Geldkarten, die § 2 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. a ZAG erfüllen

Steuerbegünstigt sind Gutscheine oder Geldkarten, die unabhängig von einer Betragsangabe dazu berechtigen,

• ausschließlich Waren oder Dienstleistungen vom Aussteller des Gutscheins (dem Arbeitgeber) aus seiner eigenen Produktpalette zu beziehen (der Sitz des Ausstellers sowie dessen Produktpalette sind insoweit nicht auf das Inland beschränkt) oder
• ausschließlich Waren oder Dienstleistungen aufgrund von Akzeptanzverträgen zwischen Aussteller und Akzeptanzstellen bei einem begrenzten Kreis von Akzeptanzstellen im Inland zu beziehen.
  • Das Kriterium „begrenzter Kreis von Akzeptanzstellen im Inland“ ist lt. BMF-Schreiben erfüllt, wenn es sich
  • um städtische Einkaufs- und Dienstleistungsverbünde im Inland handelt,
  • um Einkaufs- und Dienstleistungsverbünde handelt, die sich auf eine bestimmte inländische Region (z. B. mehrere benachbarte Städte und Gemeinden im ländlichen Raum) erstrecken oder
  • aus Vereinfachungsgründen um eine Kundenkarte einer bestimmten Ladenkette handelt, die zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen in den einzelnen Geschäften im Inland oder im Internetshop dieser Ladenkette berechtigt. Erforderlich ist, dass die Ladenkette über einen einheitlichen Marktauftritt verfügt (z. B. Symbol, Marke oder Logo). Die Art des Betriebs selbst (z. B. eigene Geschäfte, Genossenschaften, Agenturen oder Franchisenehmer) sind unerheblich.

Beispiele für begünstigte Gutscheine und Geldkarten nach § 2 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. a ZAG sind

• wiederaufladbare Geschenkkarten für den Einzelhandel,
• Shop-in-shop-Lösungen mit Hauskarte,
• Tankgutscheine oder -karten eines einzelnen Tankstellenbetreibers zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen in seiner Tankstelle
• von einer Tankstellenkette (einem bestimmten Aussteller) ausgegebene Tankgutscheine oder -karten zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen in den Tankstellen dieser Kette (z. B. ein Symbol, eine Marke, ein Logo),
• Centergutscheine oder Kundenkarten von Shopping-Centern, Malls und Outlet-Villages oder
• „City-Cards“ und Stadtgutscheine.
• Ein vom Arbeitgeber selbst ausgestellter Gutschein (z. B. Tankgutschein oder eine Berechtigung zum Tanken), wenn die Akzeptanzstellen (z. B. Tankstelle oder Tankstellenkette) aufgrund des Akzeptanzvertrags (z. B. Rahmenvertrag) unmittelbar mit dem Arbeitgeber abrechnen.
• Karten eines Online-Händlers, die nur zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen aus seiner eigenen Produktpalette (Verkauf und Versand durch den Online-Händler) berechtigen; nicht jedoch, wenn sie auch für Produkte von Fremdanbietern (z. B. Marketplace) einlösbar sind.

Wichtig: Ein Gutschein von Amazon scheidet aufgrund des Marketplace als steuerbegünstigter Sachbezug aus. Denn über Amazon können mit dem Gutschein auch Produkte von Fremdanbietern erworben werden. Auch die weiteren beiden Varianten des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG sind bei Amazon nicht einschlägig, sodass die Übergabe eines entsprechenden Gutscheins künftig (ab dem 01.01.2022) als Geldleistung einzuordnen ist.

 

Variante 2: Gutscheine und Geldkarten, die § 2 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b ZAG erfüllen

Die Voraussetzungen dieser Variante werden erfüllt, wenn der Gutschein oder die Geldkarte unabhängig von einer Betragsangabe dazu berechtigt, Waren oder Dienstleistungen ausschließlich aus einer sehr begrenzten Waren- oder Dienstleistungspalette zu beziehen. Hier kommt es dann nicht mehr auf die Anzahl der Akzeptanzstellen und den Inlandsbezug an.

Beispiele: Begünstigt nach § 2 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b ZAG sind Gutscheine und Geldkarten, begrenzt auf

• den Personennah- und Fernverkehr (z. B. für Fahrberechtigungen, Zugrestaurant, Park & Ride) einschl. Mobilitätsdienstleistungen wie die Nutzung von (Elektro-)Fahrrädern, Car-Sharing oder E-Scootern,
• Kraftstoff, Ladestrom etc. („Alles, was das Auto bewegt“),
• Fitnessleistungen (z. B. für den Besuch der Trainingsstätten und zum Bezug der dort angebotenen Waren oder Dienstleistungen),
• Streamingdienste für Film und Musik,
• Zeitungen und Zeitschriften, einschließl. Downloads,
• Bücher, auch als Hörbücher oder Dateien, einschl. Downloads,
• die Behandlung der Person in Form von Hautpflege, Makeup, Frisur und dergleichen (sog. Beautykarten),
• Bekleidung inkl. Schuhe nebst Accessoires wie z. B. Taschen, Schmuck, Kosmetika, Düfte (sog. Waren, die der Erscheinung einer Person dienen).

 

 

 

 

Variante 3: Gutscheine und Geldkarten, die § 2 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. c ZAG erfüllen

Die Voraussetzungen der dritten Variante werden erfüllt, wenn der Gutschein oder die Geldkarte unabhängig von einer Betragsangabe dazu berechtigt, aufgrund von Akzeptanzverträgen zwischen Aussteller und Akzeptanzstelle Waren oder Dienstleistungen ausschließlich für bestimmte soziale oder steuerliche Zwecke im Inland zu beziehen (Zweckkarte). Auf die Anzahl der Akzeptanzstellen kommt es nicht an.

Wichtig: Keine Begünstigung liegt vor, wenn der Einsatzbereich des Gutscheins oder der Geldkarte nicht mehr hinreichend bestimmt eingegrenzt ist. Kein „begünstigter“ sozialer oder steuerlicher Zweck sind lt. BMF daher insbesondere die Inanspruchnahme der 44-Euro-Freigrenze, die Richtlinienregelung für Aufmerksamkeiten (R 19.6 LStR) oder die Pauschalversteuerung nach § 37b EStG.

Beispiele für begünstigte Gutscheine und Geldkarten nach § 2 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. c ZAG sind

• Verzehrkarten in einer sozialen Einrichtung, Papier-Essenmarken (Esensgutscheine, Restaurantschecks) und arbeitstägliche Zuschüsse zu Mahlzeiten (sog. digitale Essensmarken),
• Behandlungskarten für ärztliche Leistungen oder Reha-Maßnahmen,
• Karten für betriebliche Gesundheitsmaßnahmen (einschl. betrieblicher Gesundheitsleistungen des Arbeitgebers im Sinne des § 3 Nr. 34 EStG).

Wichtig: Für die steuerliche Einordnung kommt es allein auf die gesetzlich definierten Kriterien des § 8 Abs. 1 EStG und die Grundsätze des BMF-Schreibens an. Keine Rolle spielt, wie die BAFin die Geldkarte einordnet.

 

Zusätzlichkeitskriterium bei Sachbezugsfreigrenze

Für die Anwendbarkeit der Sachbezugsfreigrenze von 44 Euro (ab 01.01.2022: 50 Euro) ist weiterhin erforderlich, dass die Gutscheine oder Geldkarten zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden (§ 8 Abs. 2

S. 11 letzter Halbsatz und § 8 Abs. 4 EStG). Damit ist ein steuerlicher Vorteil bei einem Gehaltsverzicht oder bei einer Gehaltsumwandlung ausgeschlossen. Es kann aber auf eine andere freiwillige Leistung (z. B. Weihnachtsgeld) zugunsten eines Sachbezugs verzichtet werden. In dem Fall ist das Zusätzlichkeitskriterium doch erfüllt und die Sachbezugsfreigrenze nutzbar.

Beispiel

Arbeitgeber A möchte seinem Mitarbeiter M durch einen Sachbezug unterstützen. Er erwägt folgende vier Varianten:

 

 

 

• Variante 1: M erhält den Sachbezug zusätzlich zum regulären Arbeitslohn.

Bewertung: Die Zusätzlichkeit ist erfüllt. Steuerbegünstigter Sachbezug ist möglich.

• Variante 2: Der Arbeitslohn von M wird um monatlich 44 Euro reduziert, dafür erhält er einen Sachbezug im Wert von monatlich 44 Euro.

Bewertung: Es handelt sich um eine Entgeltumwandlung, die die Voraussetzungen der Zusätzlichkeit nicht erfüllt. Es liegt eine Geldleistung und kein Sachbezug vor.

• Variante 3: M verzichtet in Höhe von 528 Euro auf ein freiwilliges Weihnachtsgeld. Dafür erhält er einen Sachbezug von monatlich 44 Euro.

Bewertung: Eine freiwillige Leistung (Weihnachtsgeld) wird durch eine andere freiwillige Leistung (Sachbezug) ersetzt. Die Zusätzlichkeit ist damit erfüllt.

• Variante 4: M wurde eine Gehaltserhöhung von monatlich 44 Euro zugesagt. Er verzichtet auf diese und erhält monatlich 44 Euro als Sachbezug. Bewertung: Da die Gehaltserhöhung bereits zugesagt war, liegt eine schädliche Entgeltumwandlung vor. Die 44 Euro stellen eine Geldleistung dar.

 

Geldleistung ist kein steuerbegünstigter Sachbezug

Das BMF hat auch aufgelistet, in welchen Fällen kein steuerbegünstigter Sachbezug, sondern eine reguläre Geldleistung nach § 8 Abs. 1 S. 1 und 2 EStG vorliegt:

Zweckgebundene Geldleistung und nachträgliche Kostenerstattung

Leistet der Arbeitgeber an den Arbeitnehmer anstelle der geschuldeten Ware oder Dienstleistung eine Zahlung (sog. zweckgebundene Geldleistung) oder erstattet die Kosten (nachträgliche Kostenerstattung), liegt kein steuerbegünstigter Sachbezug vor.

Beispiel

• Ein Arbeitnehmer erhält anstelle eines geschuldeten Fahrrads einen entsprechenden Betrag in Euro für den Erwerb (zweckgebundene Geldleistung).
• Ein Arbeitnehmer erwirbt ein Fahrrad und erhält von seinem Arbeitgeber nach Vorlage des Kaufbelegs eine entsprechende Erstattung (nachträgliche Kostenerstattung).

Ergebnis: In beiden Fällen handelt es sich um eine reguläre Geldleistung. Auch eine Pauschalierung der Lohnsteuer nach § 37b EStG ist hier nicht möglich.

 

Nichterfüllung der Kriterien des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG

Kein steuerbegünstigter Sachbezug liegt bei Gutscheinen und Geldkarten ab dem 01.01.2022 vor, die unter lohn- und einkommensteuerlicher Auslegung die obigen Kriterien des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG nicht erfüllen.

Geldsurrogate sind somit z. B. Geldkarten oder Wertguthabenkarten in Form von Prepaid-Kreditkarten mit überregionaler Akzeptanz ohne Einschränkungen hinsichtlich der Produktpalette, die im Rahmen unabhängiger Systeme des unbaren Zahlungssystems eingesetzt werden können. Keine Rolle spielt, wenn die Nutzbarkeit arbeitsvertraglich eingeschränkt ist, z. B. wenn der Arbeitnehmer die Prepaid-Kreditkarte entsprechend einer gesonderten Vereinbarung mit dem Arbeitgeber nur für das private Tanken nutzen darf.

Keine ausschließlicher Bezug von Waren oder Dienstleistungen

Eine reguläre und somit nicht steuerbegünstigte Geldleistung sind Gutscheine oder Geldkarten, die nicht ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen beim Arbeitgeber oder einem Dritten berechtigen.

Beispiele für Geldleistung

Als Geldleistung gelten daher immer Gutscheine oder Geldkarten, die

• über eine Barauszahlungsfunktion verfügen (Ausnahme: Wenn Restguthaben bis zu einem Euro ausgezahlt werden können),
• über eine eigene IBAN verfügen,
• für Überweisungen (z. B. PayPal) genutzt werden können,
• für den Erwerb von Devisen (z. B. Pfund, US-Dollar, Schweizer Franken) verwendet werden können oder
• als generelles Zahlungsinstrument hinterlegt werden können.

 

Die Regeln für die Bewertung des Sachbezugs

Maßgebend für die Bewertung des Sachbezugs sind die beim Arbeitgeber entstehenden Kosten. Sofern der Arbeitgeber Gebühren für die Bereitstellung (z. B. Setup-Gebühr) und Aufladung von Gutscheinen und Geldkarten tragen muss, handelt es sich um eine notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen des Arbeitgebers. Diese Kosten rechnen damit nicht zum Arbeitslohn. Sie erhöhen den Sachbezug nicht.

Ein Abschlag von vier Prozent nach R 8.1 Abs. 2 S. 3 LStR ist nicht vorzunehmen, wenn ein Gutschein oder eine Geldkarte über einen in Euro lautenden Höchstbetrag hingegeben wird (R 8.1 Abs. 2 S. 4 LStR).

 

Der zeitliche Anwendungsbereich

Die vorgestellten Grundsätze des BMF-Schreibens vom 13.04.2021 gelten rückwirkend ab dem 01.01.2020. Davon gibt es eine Ausnahme: Eine Übergangsregelung hält das BMF bereit für Gutscheine und aufladbare Geldkarten, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen, aber nicht die Kriterien des ZAG erfüllen. Auf sie können noch bis zum 31.12.2021 die bisherigen Grundsätze zur Abgrenzung von Barlohn und Sachlohn angewendet werden. Die Kriterien des § 2 Abs. 1 Nr. 10 ZAG müssen erst ab dem 01.01.2022 erfüllt sein.

PRAXISTIPP: Arbeitgeber sollten spätestens bis zum 31.12.2021 sämtliche Gutscheine und Geldkarten hinsichtlich der neuen steuerlichen Spielregeln überprüfen und ggf. anpassen. Ab Januar 2022 wird die Sachbezugsfreigrenze auf monatlich 50 Euro erhöht (Jahressteuergesetz 2020). Wollen Arbeitgeber künftig die 50-Euro-Freigrenze nutzen, sollten sie bestehende Vereinbarungen mit den Arbeitnehmern auch diesbezüglich anpassen, um einen größeren Steuervorteil für Arbeitnehmer und Arbeitgeber zu generieren.

 

Zeitpunkt des Zuflusses von Gutscheinen und Geldkarten

Das BMF-Schreiben enthält auch eine kurze Zusammenfassung, zu welchen Zeitpunkten der steuerliche Zufluss eines Gutscheins oder einer Geldkarte beim Arbeitnehmer erfolgt. Ist der Gutschein oder die Geldkarte

• bei einem Dritten einzulösen, erfolgt der Zufluss im Zeitpunkt der Hingabe bzw. bei Geldkarten frühestens im Zeitpunkt der Aufladung des Guthabens.
• bei dem Arbeitgeber einzulösen, erfolgt der Zufluss im Zeitpunkt der Einlösung.

PRAXISTIPP: Der Zeitpunkt des Zuflusses ist insbesondere für die 44-Euro-Freigrenze (bzw. ab 2022: 50-Euro-Freigrenze) des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG wichtig. Da es sich um eine monatliche Freigrenze handelt, dürfen einem Arbeitnehmer in einem Monat nicht mehrere betragsmäßig auf 44 bzw. ab 2022 auf 50 Euro gedeckelte Gutscheine oder Geldkarten zugewendet werden. Andernfalls wird die Freigrenze überschritten, und es handelt sich insgesamt um regulären steuerpflichtigen Arbeitslohn.

 

Beispiel

M erhält im Monat Januar und Februar je einen Tankgutschein von seinem Arbeitgeber in Höhe von je 44 Euro. Er löst beide Gutscheine zusammen im März in

a) einer Tankstelle eines Dritten

b) einer Tankstelle seines Arbeitgebers ein.

Ergebnis:

• Bei einer Einlösung bei einem Dritten (Variante a) erfolgt der Zufluss mit Hingabe des Gutscheins, sodass die Freigrenze des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG nicht überschritten wird. Erhält M keine weiteren Sachbezüge, ist die Sachzuwendung folglich von Steuern und Sozialabgaben befreit.
• In Variante b ist der Gutschein beim Arbeitgeber einzulösen, sodass der Arbeitslohn erst mit Einlösung im März zufließt. Hier beträgt der Sachbezug 88 Euro und überschreitet die Freigrenze des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG. Es liegt damit ein regulär zu versteuernder Sachbezug vor.